，企業(yè)應(yīng)對其人員活動情況做必要記錄
，并將其實際發(fā)生的相關(guān)費用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得加計扣除
。
為準確核算研發(fā)費用，建議企業(yè)對研發(fā)人員參與研發(fā)活動情況及儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關(guān)費用按實際工時占比等合理方法，在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配。比如，可以為每個研發(fā)項目建立專門的工作臺賬，記錄研發(fā)人員在項目中的工作內(nèi)容、工作時間、參與項目的階段等信息，并采用打卡、簽到等方式對研發(fā)人員的出勤情況進行記錄，明確其在研發(fā)活動中的實際工作時長，最后根據(jù)時長記錄對研發(fā)費用進行分配。
將行政管理人員費用計入研發(fā)費用
◎典型案例◎
P公司是一家從事環(huán)保建材制造的企業(yè)，因發(fā)票問題被當?shù)鼗榫至笝z查。檢查人員在核對P公司研發(fā)費用時注意到，其將董事長、總經(jīng)理、財務(wù)負責人的工資薪金等，全部計入研發(fā)費用的相關(guān)人工費用中，并申報享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。對此，P公司財務(wù)人員解釋，董事長等高管不僅負責研發(fā)項目的立項審批，而且持續(xù)跟進指導(dǎo)，在研發(fā)過程中不可或缺。
檢查人員通過查閱研發(fā)項目的會議紀要、工作報告等資料，確認企業(yè)高管未參與研發(fā)討論、決策，也未提出技術(shù)見解、解決方案，結(jié)合工時記錄判定這些人員未直接參與研發(fā)活動
。最終，根據(jù)
P公司列支的管理人員人工費用明細，檢查人員調(diào)減企業(yè)研發(fā)費用加計扣除金額368萬元
。
◎分析建議◎
根據(jù)財稅〔2015〕119號文件，允許加計扣除的人員人工費用包括直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費
、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費
、工傷保險費
、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用
。
40號公告進一步明確，直接從事研發(fā)活動人員包括研究人員、技術(shù)人員
、輔助人員
。其中，研究人員是指主要從事研究開發(fā)項目的專業(yè)人員；技術(shù)人員是指具有工程技術(shù)
、自然科學(xué)和生命科學(xué)中一個或一個以上領(lǐng)域的技術(shù)知識和經(jīng)驗
，在研究人員指導(dǎo)下參與研發(fā)工作的人員；輔助人員是指參與研究開發(fā)活動的技工
。從政策規(guī)定看，這三類人員最主要的一個特點
，就是從事的工作與研發(fā)活動直接相關(guān)
。
在符合正常商業(yè)邏輯的生產(chǎn)經(jīng)營活動中，企業(yè)高管、財務(wù)人員、從事產(chǎn)品質(zhì)量檢測的人員所開展的工作，通常與研發(fā)活動沒有直接關(guān)聯(lián)。一般來說，企業(yè)為其發(fā)放的工資薪金等不屬于研發(fā)費用的歸集范圍，更不能享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠。筆者提醒，如果企業(yè)不能合理確定直接從事研發(fā)活動的人員、違規(guī)享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠，將面臨補繳稅款和滯納金的風險
，還可能影響高新技術(shù)企業(yè)資格認定，失去相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的支持
。
未在研發(fā)費用中沖減材料費用
◎典型案例◎
2023年，Q公司在開展研發(fā)活動的過程中直接形成了產(chǎn)品，并于2023年11月將該產(chǎn)品銷售
。但是
，Q公司并未將該產(chǎn)品對應(yīng)的材料費用沖減2023年的研發(fā)費用。
2024年，Q公司因雙隨機抽查被當?shù)鼗榫至笝z查
。稅務(wù)檢查人員查看了企業(yè)發(fā)票開具情況，并將銷售合同中的產(chǎn)品規(guī)格
、型號等信息與研發(fā)產(chǎn)品進行匹配
，發(fā)現(xiàn)存在未按規(guī)定沖減材料費用的問題，研發(fā)費用加計扣除額多申報了560萬元
。
◎分析建議◎
根據(jù)40號公告，在研發(fā)費用加計扣除政策中，直接投入費用
，是指研發(fā)活動直接消耗的材料
、燃料和動力費用；用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費
，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品
、樣機及一般測試手段購置費，試制產(chǎn)品的檢驗費
；用于研發(fā)活動的儀器
、設(shè)備的運行維護、調(diào)整
、檢驗
、維修等費用，以及通過經(jīng)營租賃方式租入的用于研發(fā)活動的儀器
、設(shè)備租賃費
。
需要注意的是，企業(yè)研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的 ，研發(fā)費用中對應(yīng)的材料費用不得加計扣除
。據(jù)此，
Q公司將研發(fā)活動中形成的產(chǎn)品對外銷售并取得收入 ，應(yīng)當按規(guī)定將這部分產(chǎn)品對應(yīng)的材料費用
，在歸集的研發(fā)費用中進行沖減。
實務(wù)中 ，企業(yè)材料費用實際發(fā)生和對外銷售可能不在同一年度
。對此，
40號公告明確，產(chǎn)品銷售與對應(yīng)的材料費用發(fā)生在不同納稅年度且材料費用已計入研發(fā)費用的
，可在銷售當年以對應(yīng)的材料費用發(fā)生額直接沖減當年的研發(fā)費用，不足沖減的
，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減
。
需要提醒的是，部分企業(yè)在研發(fā)活動中可能會使用各種材料進行實驗和測試，在此過程中會產(chǎn)生一些剩余材料或因?qū)嶒炇?div id="jpandex" class="focus-wrap mb20 cf">、產(chǎn)品改進等原因形成的不再用于研發(fā)的物料，這些物料被作為下腳料處理
。企業(yè)取得研發(fā)過程中形成的下腳料
、殘次品、中間試制品等特殊收入
，在計算確認收入當年的加計扣除研發(fā)費用時
，應(yīng)從已歸集研發(fā)費用中扣減該特殊收入，不足扣減的
，加計扣除研發(fā)費用按零計算
。
擴大“其他相關(guān)費用”歸集范圍
◎典型案例◎
某地稽查局檢查人員在查看X公司申報的研發(fā)費用加計扣除其他相關(guān)費用時，發(fā)現(xiàn)X公司將研發(fā)人員的通訊費2萬元、知識產(chǎn)權(quán)年費0.7萬元等費用均計入了研發(fā)費用
，并申報適用加計扣除
。對此，X公司財稅人員的解釋是
，企業(yè)在高新技術(shù)企業(yè)認定時
，將通訊費和知識產(chǎn)權(quán)年費歸集為研究開發(fā)費用中的“其他費用”，認定機構(gòu)并未提出異議
。
最終，檢查人員對
X公司的其他相關(guān)費用進行了納稅調(diào)整，在其加計扣除的費用中調(diào)減了通訊費2萬元 、知識產(chǎn)權(quán)年費0.7萬元。
◎分析建議◎
本案例中 ，
X公司出現(xiàn)違規(guī)享受研發(fā)費用加計扣除問題 ，是因為企業(yè)財稅人員混淆了研發(fā)費用歸集口徑。
40號公告規(guī)定 ，研發(fā)費用中的其他相關(guān)費用指與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用
，如技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費
、專家咨詢費
、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢索
、分析
、評議、論證
、鑒定
、評審、評估
、驗收費用
，知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費
、代理費，差旅費
、會議費
，職工福利費、補充養(yǎng)老保險費
、補充醫(yī)療保險費
。此類費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%
。
根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認定管理工作指引》，研究開發(fā)費用中的其他費用包括技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費
、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費
，研發(fā)成果的檢索
、論證、評審
、鑒定
、驗收費用，知識產(chǎn)權(quán)的申請費
、注冊費
、代理費，會議費
、差旅費、通訊費等
。此項費用一般不得超過研究開發(fā)總費用的
20%，另有規(guī)定的除外。
對比兩個政策可以發(fā)現(xiàn)，研發(fā)費用加計扣除政策和高新技術(shù)企業(yè)認定要求不盡一致。比如，企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除政策，歸集的其他相關(guān)費用不包含通訊費，但包含職工福利費；企業(yè)認定高新技術(shù)企業(yè)時，歸集的其他費用包含通訊費 ，但不包含職工福利費?div id="m50uktp" class="box-center"> ；诖耍P者建議企業(yè)認真學(xué)習相關(guān)政策要求
，按不同政策規(guī)定的口徑準確歸集研發(fā)費用
，以免引發(fā)稅務(wù)風險。
（中國稅務(wù)報社何振華稅收宣傳工作室供稿 。作者單位：國家稅務(wù)總局常德市稅務(wù)局）
