11月17日，由北京市注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)主辦的“論稅經(jīng)邦”第十五屆企業(yè)所得稅暨第一屆增值稅業(yè)務(wù)研討會(huì)在北京舉行。來(lái)自13家稅務(wù)師事務(wù)所的專業(yè)人士，對(duì)11個(gè)企業(yè)所得稅和12個(gè)增值稅疑難案例展開(kāi)剖析與研討。據(jù)悉，這23個(gè)典型案例，是從88個(gè)真實(shí)案例中篩選出來(lái)的，具有較強(qiáng)典型性，在研討會(huì)上引發(fā)了廣泛討論。

“善為理者，舉其綱，疏其網(wǎng)”。北京市注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)黨委常務(wù)副書(shū)記、北京市注冊(cè)稅務(wù)師協(xié)會(huì)會(huì)長(zhǎng)胡軍表示，通過(guò)剖析典型案例這個(gè)“綱”，有助于把同類型問(wèn)題的各種細(xì)節(jié)和解決方法梳理清楚。

企業(yè)所得稅

分析業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，注意處理細(xì)節(jié)

“這個(gè)業(yè)務(wù)本質(zhì)上……”研討會(huì)上，幾乎每個(gè)案例，與會(huì)專家都會(huì)說(shuō)到這么一句話。近年來(lái)，新業(yè)態(tài)、新經(jīng)濟(jì)模式不斷涌現(xiàn)，與之相關(guān)的稅務(wù)問(wèn)題成為業(yè)內(nèi)討論的焦點(diǎn)。對(duì)此，與會(huì)專家認(rèn)為，把準(zhǔn)業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)十分關(guān)鍵。找對(duì)問(wèn)題的分析方向，就能很快找到其解決方法。

以A公司的案例為例，A公司因本金不足，與B基金（有限合伙）簽署合作協(xié)議，共同投資成立C項(xiàng)目公司，各自持有一定比例股份。同時(shí)約定，項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)初期，A公司有權(quán)優(yōu)先收購(gòu)B基金持有的C公司股權(quán)。為維持該權(quán)利，A公司每年按B基金投入本金的一定比例，向其支付權(quán)利維持費(fèi)。在約定日期，A公司可選擇是否行使該權(quán)利。如果選擇行權(quán)，則股權(quán)收購(gòu)價(jià)格為B基金對(duì)C公司的投資額。這種情況下，A公司向B基金支付的這筆優(yōu)先收購(gòu)權(quán)的“權(quán)利維持費(fèi)”，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除？

“無(wú)論業(yè)務(wù)模式多么復(fù)雜、名目多么繁多，找準(zhǔn)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)都是分析問(wèn)題的根本所在?！北本┨鞊P(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所業(yè)務(wù)總監(jiān)王志剛分析，從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)看，A公司引入B基金的目的，是實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目融資。不論A公司是否行權(quán)，在投資初期到約定行使權(quán)利日之間的時(shí)段，該筆交易都應(yīng)屬于A公司基于對(duì)項(xiàng)目投資資金籌措的目的，向B基金融資并按時(shí)支付利息的行為。換句話說(shuō)，A公司實(shí)際支付的所謂優(yōu)先收購(gòu)權(quán)“權(quán)利維持費(fèi)”，其實(shí)是與取得收入相關(guān)的利息支出，可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。

致同（北京）稅務(wù)師事務(wù)所稅務(wù)總監(jiān)李巍、大信稅務(wù)師事務(wù)所項(xiàng)目經(jīng)理聶澤峰、北京中翰稅務(wù)師事務(wù)所高級(jí)稅務(wù)經(jīng)理張要杰等與會(huì)專家提醒，近幾年，新業(yè)態(tài)、新業(yè)務(wù)模式層出不窮，在分析這些業(yè)務(wù)的涉稅問(wèn)題時(shí)，要遵循“合理性原則”，準(zhǔn)確判斷該業(yè)務(wù)行為是否具有合理商業(yè)目的。尤其是相應(yīng)的費(fèi)用支出，如果要在企業(yè)所得稅稅前扣除，須兼顧相關(guān)性與合理性兩個(gè)原則。比如，為退休員工負(fù)擔(dān)的補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)支出，由于不屬于與取得收入相關(guān)的支出，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。再如，企業(yè)與網(wǎng)絡(luò)主播經(jīng)紀(jì)公司簽訂帶貨協(xié)議，按照實(shí)際成交金額的一定比例支付的銷售服務(wù)費(fèi)，不僅要有合理的商業(yè)目的，而且金額要在合理范圍。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)按照傭金支出，根據(jù)服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)收入金額的5%計(jì)算限額，在企業(yè)所得稅稅前扣除。

業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)分析清楚了，程序性的細(xì)節(jié)處理也要注意。北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所副總經(jīng)理劉艷青舉例說(shuō)，實(shí)務(wù)中，企業(yè)支付專家評(píng)審費(fèi)的情形比較普遍。由于涉及專家人數(shù)眾多，且支出筆數(shù)多、金額小、較零散，再加上一些專家不愿意自己到稅務(wù)局申請(qǐng)代開(kāi)發(fā)票，因此，一些企業(yè)無(wú)法獲得每位專家提供的增值稅發(fā)票。于是，一些企業(yè)在稅務(wù)處理時(shí)，僅憑專家簽字的《專家評(píng)審費(fèi)支付申請(qǐng)表》和代扣代繳個(gè)人所得稅相關(guān)證明，就將專家評(píng)審費(fèi)在企業(yè)所得稅稅前扣除了。

“這種操作其實(shí)蘊(yùn)藏風(fēng)險(xiǎn)?！眲⑵G青分析，《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)，以下簡(jiǎn)稱28號(hào)公告）第九條明確規(guī)定，企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目，屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，對(duì)方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票）作為稅前扣除憑證；對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。目前，根據(jù)專家評(píng)審費(fèi)的國(guó)家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和行業(yè)慣例，企業(yè)向?qū)＜抑Ц兜脑u(píng)審費(fèi)金額普遍超過(guò)28號(hào)公告規(guī)定的“小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)”的標(biāo)準(zhǔn)，按稅收法律法規(guī)規(guī)定，應(yīng)憑合規(guī)發(fā)票稅前扣除。“盡管操作起來(lái)可能有些麻煩，但是企業(yè)還是要與評(píng)審專家進(jìn)行溝通，合規(guī)取得相應(yīng)的增值稅發(fā)票。”劉艷青說(shuō)。

增值稅

理解政策內(nèi)容，掌握適用方法

今年研討會(huì)的一大變化，是新增了增值稅業(yè)務(wù)研討。北京鑫稅廣通稅務(wù)師事務(wù)所合伙人王進(jìn)說(shuō)，增值稅是企業(yè)后續(xù)多個(gè)稅種處理的基礎(chǔ)，對(duì)納稅人的政策理解水平要求很高。在具體政策適用時(shí)，要搞清楚業(yè)務(wù)原理，摳明白政策細(xì)節(jié)，吃透政策的具體規(guī)定。

北京勤可信稅務(wù)師事務(wù)所高級(jí)合伙人劉紅梅曾為丙影視制作公司提供涉稅咨詢服務(wù)。丙公司與視頻平臺(tái)企業(yè)簽訂聯(lián)合投資攝制協(xié)議，雙方共同出資開(kāi)展影視項(xiàng)目的投資。雙方約定，平臺(tái)負(fù)責(zé)影視的宣發(fā)工作；影片的制作費(fèi)用由丙公司全權(quán)調(diào)配。此后，丙公司將投資份額轉(zhuǎn)讓給另外4家公司，這4家公司僅依據(jù)投資比例，享有影片凈收益和片頭、片尾署名“出品方”的權(quán)利。各方在影片取得《影片公映許可證》后30日內(nèi)進(jìn)行制作成本結(jié)算。收到視頻平臺(tái)企業(yè)和其余4家企業(yè)匯入的投資款后，丙公司對(duì)如何開(kāi)具增值稅發(fā)票產(chǎn)生疑問(wèn)。

“丙公司之所以產(chǎn)生困惑，歸根到底，是對(duì)增值稅的征管原理和具體政策規(guī)定理解、把握不準(zhǔn)確?！眲⒓t梅分析，根據(jù)增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則，納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)、服務(wù)，發(fā)生了增值稅應(yīng)稅行為，才涉及發(fā)票開(kāi)具問(wèn)題。本案例中，視頻平臺(tái)企業(yè)和其余4家企業(yè)匯入投資款的行為，屬于項(xiàng)目投資行為，不構(gòu)成增值稅應(yīng)稅行為，也就無(wú)須糾結(jié)發(fā)票如何開(kāi)具的問(wèn)題。

北京天揚(yáng)君合稅務(wù)師事務(wù)所副總經(jīng)理劉艷青舉例說(shuō)，增值稅一般納稅人M公司為軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)企業(yè)。對(duì)于軟件產(chǎn)品與其他產(chǎn)品的銷售收入和銷售成本，企業(yè)未設(shè)置明細(xì)分類單獨(dú)核算。申報(bào)享受增值稅即征即退優(yōu)惠政策時(shí)，M公司根據(jù)開(kāi)票金額確認(rèn)軟件產(chǎn)品銷售收入對(duì)應(yīng)的增值稅銷項(xiàng)稅額，同時(shí)按照實(shí)際成本占比分?jǐn)傁鄳?yīng)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，并據(jù)此計(jì)算即征即退稅額。由于政策適用方法不恰當(dāng)，M公司自行申報(bào)的即征即退稅額僅為368萬(wàn)元，比稅務(wù)師事務(wù)所測(cè)算的即征即退稅額少了680多萬(wàn)元。

劉艷青分析，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2011〕100號(hào)）第六條，增值稅一般納稅人在銷售軟件產(chǎn)品的同時(shí)銷售其他貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的，對(duì)于無(wú)法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)按照實(shí)際成本或銷售收入比例確定軟件產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額。M公司軟件產(chǎn)品成本較低，且不均勻發(fā)生，選擇按照銷售收入占比確認(rèn)軟件產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額可能更合適。劉艷青說(shuō)，政策中的“或”字，其實(shí)就是為納稅人提供了分?jǐn)偡椒ǖ目蛇x擇性?！凹{稅人只有提高政策適用能力，才能得出更優(yōu)解?！眲⑵G青說(shuō)。

稅種聯(lián)動(dòng)

既要注重聯(lián)系，也要區(qū)分差別

記者注意到，在研討企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)、增值稅業(yè)務(wù)的過(guò)程中，與會(huì)專家都展現(xiàn)了較強(qiáng)的系統(tǒng)性思維——不是單純地就某一稅種談業(yè)務(wù)處理，而是注重不同稅種之間的聯(lián)動(dòng)關(guān)系與差異分析。

“不同稅種之間的稅務(wù)處理不是割裂的，需要聯(lián)動(dòng)進(jìn)行。”中瑞稅務(wù)師事務(wù)所集團(tuán)有限公司董事、合伙人孔令文舉例說(shuō)，戌公司享受環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目稅收優(yōu)惠的條件，可以同時(shí)享受資源綜合利用增值稅即征即退稅收優(yōu)惠政策和企業(yè)所得稅“三免三減半”稅收優(yōu)惠政策。對(duì)戌公司來(lái)說(shuō)，在收到增值稅即征即退稅款后，就需要聯(lián)動(dòng)進(jìn)行企業(yè)所得稅的合規(guī)處理。對(duì)于收到的增值稅即征即退稅款，企業(yè)需要確認(rèn)為財(cái)政性資金，計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。如果該退稅款屬于與符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目“直接相關(guān)”的財(cái)政性資金，則可計(jì)入該項(xiàng)目的收入，按照規(guī)定享受“三免三減半”等企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，并相應(yīng)填報(bào)至納稅申報(bào)表《所得減免優(yōu)惠明細(xì)表》（A107020）“符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項(xiàng)目”的“項(xiàng)目收入”欄次。

值得注意的是，同一筆業(yè)務(wù)在不同稅種中，可能有不同規(guī)定，需要區(qū)別對(duì)待。北京欣洪海明珠稅務(wù)師事務(wù)所合伙人文進(jìn)、北京天職稅務(wù)師事務(wù)所質(zhì)監(jiān)與技術(shù)支持部副主任趙鋼鎖都認(rèn)為，員工工資薪金與福利費(fèi)的個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅稅務(wù)處理就比較典型。對(duì)于職工食堂工作人員的工資薪金等，即使已經(jīng)為員工個(gè)人代扣代繳了個(gè)人所得稅，但是，按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定，并不屬于工資薪金總額的范疇，不能以已代扣代繳個(gè)人所得稅為由，將其納入企業(yè)工資薪金總額，進(jìn)行企業(yè)所得稅后續(xù)稅務(wù)處理。