近年來多地企業(yè)均遭遇“補稅”問題，涉及企業(yè)存在政策變化、少計稅、未按規(guī)定申報、對稅收政策理解有偏差等情況被稅務局追繳稅款、加收滯納金并處罰款，其中稅收滯納金這個問題也備受關注。

一、“稅收滯納金”主要涉稅法規(guī)

1、《中華人民共和國稅收征收管理法》

第三十二條 納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。

同時，國稅發(fā)[2003]47號第五條規(guī)定，“滯納金的計算從納稅人應繳納稅款的期限屆滿之次日起至實際繳納稅款之日止”。

2、《中華人民共和國行政強制法》

第四十五條 行政機關依法作出金錢給付義務的行政決定，當事人逾期不履行的，行政機關可以依法加處罰款或者滯納金。加處罰款或者滯納金的標準應當告知當事人。加處罰款或者滯納金的數額不得超出金錢給付義務的數額。

3、《國家稅務總局關于貫徹落實<中華人民共和國行政強制法>的通知》(國稅發(fā)[2011]120號)

本文件指出了，《行政強制法》與《稅收征收管理法》對于滯納金內容規(guī)定是不相銜接的。文件附件中《稅收征管法等規(guī)定與<行政強制法>規(guī)定不相銜接的問題匯總》第三條第四款“關于新增‘滯納金數額不得超出金錢給付義務的數額’規(guī)定。《行政強制法》第四十五條規(guī)定，行政機關依法作出金錢給付義務的行政決定，當事人逾期不履行的，行政機關可以依法加處罰款或者滯納金…加處罰款或者滯納金不得超出金錢給付義務的數額規(guī)定?！抖愂照鞴芊ā窙]有相應規(guī)定?！?/span>

二、“稅收滯納金”實務簡析

1、多種實務無需加收“滯納金”情形

根據主客觀相一致的原則，要具體分析“未按照規(guī)定期限繳納稅款”的原因，如果是由于稅務機關和其他主體造成的，是不加收滯納金的，以下是實務中最為重要的幾種情形：

1)因稅務機關責任少繳稅款，不加收滯納金。《稅收征管法》第五十二條規(guī)定：因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。

2)應扣未扣稅款不加收滯納金?！抖愂照鞴芊ā返诹艞l：扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款50%以上3倍以下的罰款(注：根據本條規(guī)定，此種情形下，對納稅人和扣繳義務人均不加收滯納金)。

3)善意取得虛開增值稅專用發(fā)票追繳已抵扣稅款，不加收滯納金。《國家稅務總局關于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復》(國稅函〔2007〕1240號)明確，納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于稅收征收管理法第三十二條“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款”的情形，不適用該條“稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金”的規(guī)定。

4)清算補繳的土地增值稅，不加收滯納金?！秶叶悇湛偩株P于土地增值稅清算有關問題的通知》(國稅函〔2010〕220號)對于土地增值稅清算后應補繳的土地增值稅加收滯納金問題明確規(guī)定，納稅人按規(guī)定預繳土地增值稅后，清算補繳的土地增值稅，在主管稅務機關規(guī)定的期限內補繳的，不加收滯納金。

2、“稅收滯納金”是否可超過稅款本金各地執(zhí)行口徑存在爭議

1)滯納金可以超過稅款

根據國家稅務總局答疑情況及部分公開判決來看，部分地區(qū)稅務機關和法院認為《稅收征管法》對于納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款產生的滯納金沒有上限規(guī)定，所以滯納金可以超過本金。持該觀點的主要地區(qū)包括但不限于湖南、內蒙古、廣東深圳。

參考案例：廣東省深圳市中級人民法院判決(2020年5月)根據廣東省深圳市中級人民法院行政判決書(2019)粵03行終1725號判決，法院認為：“被上訴人依據上述規(guī)定對上訴人作出強制執(zhí)行決定，扣繳滯納金數額超過稅款數額，并不違反法律規(guī)定。上訴人有關違反《行政強制法》第四十五條第二款規(guī)定的主張，本院不予支持”。被上訴人依據上述規(guī)定對上訴人作出強制執(zhí)行決定，扣繳滯納金數額超過稅款數額，并不違反法律規(guī)定。

2)滯納金不可以超過稅款

該觀點主要依據《中華人民共和國行政強制法》第四十五條第二款：“加處罰款或者滯納金的數額不得超出金錢給付義務的數額”，該口徑在實務中同樣存在部分地區(qū)法院判決案例。持該觀點的主要地區(qū)包括但不限于河北、山東濟南。

參考案例：濟南市中級人民法院某破產債權確認糾紛二審民事判決書 (2019)魯01民終4926號;法院觀點：“本院認為，加收滯納金系納稅人未在法律規(guī)定期限內完稅的一種處罰舉措，系行政強制執(zhí)行的一種方式，一審法院對此認定并無不當。《中華人民共和國行政強制法》第四十五條第二款“加處罰款或者滯納金的數額不得超出金錢給付義務的數額。”建材公司管理人認定的滯納金數額，符合法律規(guī)定。對于槐蔭稅務局要求建材公司管理人確認超出本金的稅款滯納金，不符合法律規(guī)定，不應支持?！?/span>

三、總結

“稅收滯納金”，從稅款滯納角度偏向體現是一種利息性質;但從司法實踐角度，更偏向行政機關做出罰款決定后加罰性質。現行政策規(guī)定，因不同社會環(huán)境與立法背景的差異，導致《稅收征管法》與《行政強制法》呈現出法律適用的原則與規(guī)則沖突目前尚待解決。